DAVALI : Hazine ve Maliye Bakanlığı /ANKARA

VEKİLİ : Av.K1 - Av.K2 (Aynı adreste)

İSTEMİN KONUSU : Davacı tarafından, 26/04/2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği'nin (I/C-2.1.5.1.) bölümünün ikinci paragrafında yer alan "İade taleplerinin yerine getirilmesinde, alıcı tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV'nin ödenmiş olması şartı aranmaz." kuralını değiştiren 16/02/2021 tarih ve 31397 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ'in (Seri No:35) 15. maddesinde yer alan "Aynı Tebliğin (I/C-2.1.5.1.) bölümünün ikinci paragrafında yer alan "şartı aranmaz" ibaresi "şarttır" olarak değiştirilmiştir." ifadesinin iptali ve öncelikte yürütmesinin durdurulması istenilmektedir.

DAVACININ İDDİALARI : Davacı tarafından, 2021/Şubat dönemine ilişkin tevkifata konu işlemleri nedeniyle Katma Değer Vergisi Kanununun 29. maddesi kapsamında hak kazandığı iadenin gerçekleştirilmesi için YMM Raporu tanzim ettirilerek bağlı olunan Viranşehir Vergi Dairesi Müdürlüğüne başvurulduğu ve anılan Vergi Dairesinin 27704/2021 tarih ve 16410 sayılı yazısı ile, 16/02/2021 tarih ve 31397 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair 35 Seri Nolu Tebliğin 15. maddesi ile tevkifata tabi KDV iadelerinde iade işlemlerinin yapılabilmesi için 2 No.lu KDV beyannamesiyle beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV'nin ödenmiş olması şartı getirildiğinden, mal ve hizmet satışı yapılmış olan firmaların 2 No.lu KDV beyannamelerinde beyan ettikleri KDV tutarlarını ödemeleri halinde iadenin yapılacağı belirtilerek başvurusunun reddedildiği, söz konusu Tebliğ maddesinde öngörülen değişikliğin bir mükellefin vergi yasalarına muhalefet içeren davranışlarından başka bir mükellefin müteselsilen sorumlu tutulmasına neden olduğu, yasaların kendisine yüklediği ödevleri yerine getiren iyiniyetli vergi mükelleflerinin mal ve hizmet satışı yaptıkları kişilerin beyan ettikleri vergileri ödeyip ödemediklerini takip etmelerinin ve onları bu yönde zorlamalarının mümkün olmadığı, vergi yasalarına aykırılık teşkil eden mükellef hareketleri nedeniyle başka mükelleflerin sorumlu tutulmalarına sebebiyet vereceğinden davaya konu Tebliğ maddesinin hukuka aykırı olduğu ve iptal edilmesi gerektiği ileri sürülmektedir.

DAVALININ SAVUNMASI : Davalı idare tarafından, usul yönünden; dava konusu Tebliğ düzenlemesi ile Hazinenin zararına sebebiyet verilmemesi amacıyla satıcı mükelleflerin kısmi tevkifat uygulamasından kaynaklanan iade taleplerinde, alıcı tarafından 2 No.lu KDV beyannamesiyle beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV'nin ödenmiş olması şartının getirildiği, davacı aleyhine tesis edilen bir işlem bulunmamasına rağmen davacının bu durumu iade hakkının ihlali gibi algılayarak dava konusu ettiği, oysa ki, tevkif edilen KDV'nin alıcı tarafından ödendiğinin tespiti halinde herhangi bir hak ve menfaat ihlali olmaksızın mükelleflerin iade taleplerinin yerine getirileceği, bu haliyle, davacının menfaat ihlali bulunduğundan söz edilemeyeceği ve davanın ehliyet yönünden reddi gerektiği, öte yandan, davada süre aşımı da bulunduğu; işin esası yönünden ise, tevkifat uygulamasının, katma değer vergisi mevzuatında bir vergi güvenlik müessesesi niteliği taşıdığı, bu kapsamda alıcı tarafından tevkif edilen verginin, nakden veya mahsuben ödeme ile Hazineye intikal ettirilmemesi halinde satıcıya iade yapılmamasının da mükellefler arasındaki ilişkiler üzerinden otokontrol olarak vergi güvenliğini sağlamayı amaçladığı, dava konusu düzenlemenin Anayasa ve vergi kanunlarına aykırı yeni bir düzenleme getirmediği, Katma Değer Vergisi Kanununun 9/1, 29/5 ve 36. maddeleri ile Vergi Usul Kanununun 120. maddesinde yer verilen yetkiler esas alınarak yapıldığı, dolayısıyla yetki aşımının bulunmadığı, maddenin iptal edilmesinin haksız katma değer vergisi iadesi alınmak suretiyle Hazine aleyhine sonuçlar doğmasına sebebiyet verebileceği belirtilerek davanın reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ : K3

DÜŞÜNCESİ : Yürütmenin durdurulması isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, davalı idarenin savunması alındıktan veya savunma için verilen süre geçtikten sonra incelenmesine karar verilen yürütmenin durdurulması istemi, savunmanın geldiği görülmekle yeniden incelendi, gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :

MADDİ OLAY:

Dava, 26/04/2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği'nin (I/C-2.1.5.1.) bölümünün ikinci paragrafında yer alan "İade taleplerinin yerine getirilmesinde, alıcı tarafından 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV'nin ödenmiş olması şartı aranmaz." kuralını değiştiren 16/02/2021 tarih ve 31397 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ'in (Seri No:35) 15. maddesinde yer alan "Aynı Tebliğin (I/C-2.1.5.1.) bölümünün ikinci paragrafında yer alan "şartı aranmaz" ibaresi "şarttır" olarak değiştirilmiştir." ifadesinin iptali ve öncelikte yürütmesinin durdurulması istemiyle açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 27. maddesinin 2. fıkrasında, Danıştay veya idari mahkemelerin, idari işlemin uygulanması halinde telafisi güç veya imkansız zararların doğması ve idari işlemin açıkça hukuka aykırı olması şartlarının birlikte gerçekleşmesi durumunda gerekçe göstererek yürütmenin durdurulmasına karar verebilecekleri düzenlenmiştir.

Anayasanın 73. maddesinin 3. fıkrasında; vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı; 4. fıkrasında, vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisinin Cumhurbaşkanına verilebileceği kurala bağlanmıştır. Bu düzenlemeye göre maddede belirtilen hallerde Cumhurbaşkanına devredilen yetki haricinde kamu gücüne dayanılarak getirilecek yükümlülüklerin, kanunla düzenlenmesinin zorunlu olduğu açıktır. Bu zorunluluk verginin kanuniliği ilkesi olarak tanımlanmakta olup, bu ilke uyarınca verginin yükümlüsü, konusu, vergiyi doğuran olay, matrah, oran, tarh, tahakkuk, tahsil, zamanaşımı, muafiyet ve istisna gibi vergilendirmenin temel ögelerinin kanun ile belirlenmesi gerekir. Bununla birlikte, vergilendirmenin temel öğeleri ile ilgili olmaması şartıyla, ayrıntılara ve teknik konulara ilişkin olarak Hazine ve Maliye Bakanlığınca açıklayıcı ve tamamlayıcı nitelikte düzenleyici işlem yapılabilir.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 2. fıkrasında; bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamının, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olması halinde, aradaki farkın sonraki dönemlere devrolunacağı ve iade edilmeyeceği, şu kadar ki, 28. madde uyarınca Cumhurbaşkanı tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup indirilemeyen ve tutarı Cumhurbaşkanınca tespit edilecek sınırı aşan verginin, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödeneceği, ancak mahsuben iade edilmeyen verginin, Maliye Bakanlığınca belirlenen sektörler, mal ve hizmet grupları ve dönemler itibarıyla yılı içinde nakden iade edilebileceği, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen verginin izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden veya mükellefin yukarıda sayılan borçlarına mahsuben iade edilebileceği; Cumhurbaşkanının, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, iade hakkını kısmen veya tamamen ya da amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisi ile sınırlı olmak üzere kaldırmaya, Maliye Bakanlığının ise, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu kurala bağlanmıştır.

26/04/2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (I/C-2.1.5.1) bölümünün ikinci paragrafında "İade taleplerinin yerine getirilmesinde, alıcı tarafından 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV'nin ödenmiş olması şartı aranmaz." hükmüne; 16/02/2021 tarih ve 31397 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:35)'in 15. maddesinde ise, "Aynı Tebliğin (I/C-2.1.5.1) bölümünün ikinci paragrafında yer alan "şartı aranmaz" ibaresi "şarttır" olarak değiştirilmiştir." hükmüne yer verilmiştir.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde, her ne kadar Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair 35 Seri Nolu Tebliğin 15. maddesiyle, iade taleplerinin yerine getirilmesinde, alıcı tarafından 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV'nin ödenmiş olması şartı öngörülmüş ise de, Katma Değer Vergisi Kanununda ödenmiş olma şartına yer verilmediğinden, bu haliyle, Kanunda Hazine ve Maliye Bakanlığına tanınan yetkinin sınırları aşılarak düzenlenen ve mükelleflere Kanunda yer almayan bir yükümlülük yükleyen dava konusu Tebliğ hükmünde hukuka uygunluk bulunmadığı ve uygulanması halinde telafisi güç veya imkansız zararların doğmasına yol açabileceği dikkate alındığında, Tebliğ hükmünün yürütmesinin durdurulması gerektiği sonucuna varılmıştır.

KARAR SONUCU :

Açıklanan nedenlerle;

1. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 6352 sayılı Kanun ile değişik 27. maddesinin 2. fıkrasında öngörülen şartların birlikte gerçekleştiği anlaşıldığından davacının yürütmenin durdurulması isteminin kabulüne,

2. 16/02/2021 tarih ve 31397 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No:35)'in 15. maddesinin YÜRÜTMESİNİN DURDURULMASINA,

3. Bu kararın tebliğini izleyen günden itibaren 7 (yedi) gün içerisinde Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'na itiraz yolu açık olmak üzere, 01/02/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :

Dava, 16/02/2021 tarih ve 31397 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair, Tebliğ (Seri No:35)'in, 26/04/2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin (I/C-2.1.5.1) bölümünün ikinci paragrafında yer alan "İade taleplerinin yerine getirilmesinde, alıcı tarafından 2 No.lu KDV beyannamesi ile beyan edilen ve tahakkuk ettirilen KDV'nin ödenmiş olması şartı aranmaz." hükmündeki "şartı aranmaz" ibaresinin "şarttır" olarak değiştirilmesine dair 15. maddesinin iptali ve öncelikle yürütmesinin durdurulması istemiyle açılmıştır.

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin 1. fıkrasında, mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığının, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği belirtilmiştir.

Aynı Kanunun 29. maddesinin 2. fıkrasında; bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamının, mükellefin vergiye tâbi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olması halinde, aradaki farkın sonraki dönemlere devrolunacağı ve iade edilmeyeceği, şu kadar ki, 28. madde uyarınca Cumhurbaşkanı tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup indirilemeyen ve tutarı Cumhurbaşkanınca tespit edilecek sınırı aşan verginin, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödeneceği, ancak mahsuben iade edilmeyen verginin, Maliye Bakanlığınca belirlenen sektörler, mal ve hizmet grupları ve dönemler itibarıyla yılı içinde nakden iade edilebileceği, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen verginin izleyen yıl içinde talep edilmesi şartıyla nakden veya mükellefin yukarıda sayılan borçlarına mahsuben iade edilebileceği; Cumhurbaşkanının, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, iade hakkını kısmen veya tamamen ya da amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisi ile sınırlı olmak üzere kaldırmaya, Maliye Bakanlığının ise, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu; 5. fıkrasında da, Maliye ve Gümrük Bakanlığının vergi indirimi uygulamasında doğabilecek aksaklıkları, vergi mükerrerliğine ve vergi muafiyetine meydan vermeyecek şekilde, bu Kanunun ana ilkelerine uygun olarak gidermeye ve indirimle ilgili usul ve esasları düzenlemeye yetkili olduğu kurala bağlanmıştır.

Yine anılan Kanunun 36. maddesinin 2. fıkrasında, Maliye Bakanlığının; mükellefiyet süresi, çalışan sayısı, aktif ve özsermaye büyüklüğü, ödenen vergi tutarı, vergisel ödevlerin zamanında yerine getirilip getirilmediği, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenleme veya kullanma yönünde olumsuz rapor ya da tespit bulunup bulunmadığı gibi kriterleri esas alarak mükelleflerin vergisel uyum seviyeleri ve bu uyum seviyelerine göre farklı iade yöntemleri tespit etmeye, iade alacağının mahsup edileceği vergi borçları ile iadeye ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu düzenlenmiştir.

Bununla birlikte, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 120. maddesinin 2. fıkrasında da, nakden veya mahsuben tahsil edilen ancak fazla veya yersiz olarak tahsil edildiği anlaşılan vergilerde ve kanunları gereğince mükelleflere yapılacak iade ve mahsup işlemlerinde, düzeltmeye dayanak teşkil edecek belgeler ile bu işlemlere ait usul ve esasların Maliye Bakanlığınca belirleneceği öngörülmüştür.

Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde; Katma Değer Vergisi Kanununun 29. maddesine göre, iade usul ve esaslarının belirlenmesine ilişkin olarak davalı Hazine ve Maliye Bakanlığı açıkça yetkili olup, yine aynı Kanunun 9. maddesi kapsamında anılan Bakanlığın vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla taraflara sorumluluk yükleyebileceği açıktır.

Bu durumda, dava konusu Tebliğ hükmünde, yetki aşımının söz konusu olmadığı ve getirilen düzenlemenin, Hazine tarafından henüz tahsil edilmemiş bir verginin iade edilmesini engellenmeyi amaçladığı dikkate alındığında, iptali istenilen düzenlemede hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından, davacının yürütmenin durdurulması isteminin reddi gerektiği görüşüyle aksi yöndeki Daire kararına katılmıyorum.