KARARIN DÜZELTİLMESİNİ

İSTEYEN (DAVALI): Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı - ANKARA

(Ostim Vergi Dairesi Müdürlüğü)

VEKİLİ : Av. K1 - (Aynı yerde)

KARŞITARAF(DAVACI): F1 Madencilik Taahhüt Asfalt İnşaat Makina

Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi

Temsilci: K2

VEKİLİ : Av. K3

A1

İSTEMİN KONUSU : Tarhiyatın kaldırılması yolunda verilen ısrar kararına yöneltilen temyiz isteminin reddine dair Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 27/02/2019 tarih ve E:2019/42, K:2019/116 sayılı kararınındüzeltilmesi istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :

Dava konusu istem:Davacı adına, 2007 yılının Şubat, Haziran ilâ Aralık dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi ile bir kat tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

Ankara2. Vergi Mahkemesinin, 21/11/2014 tarih ve E:2014/86, K:2014/1810 sayılı kararı:

Davacının 2007 yılı hesap dönemine ilişkin defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmesi için yazılan 31/12/2012 tarihli yazının en son bilinen adresinde davacıya tebliğ edilememesi üzerine davacının ilgili dönem matrahlarının takdiri için aynı tarihli sevk fişi ile takdire sevk edildiği anlaşılmaktadır. 24/04/2013 tarihli vergi tekniği raporu ile davacının gerçek bir emtia teslimine dayanmaksızın düzenlenen faturaları kayıtlarına intikal ettirerek faturalarda gösterilen vergileri indirim konusu yaptığının tespit edilmesi üzerine beyanları yeniden düzenlenmiş ve dava konusu dönemler için tarh edilmesi gereken vergi tutarları ortaya konulmuştur. Bu raporu done alan takdir komisyonunca davacının ilgili dönem matrahları takdir edilmiştir.

Uyuşmazlıkta, davacının dava konusu dönemlere ait katma değer vergisi matrahlarının takdiri için 31/12/2012 tarihli defter belge isteme yazısının tebliğe çalışıldığı aynı tarihte takdire sevk edildiği görülmüş olmakla birlikte takdire sevk nedeni gerçekleşmeden takdire sevk işleminin yapılmış olması zamanaşımının kesilmesi amacıyla yapılan takdire sevki usulsüz hale getirmektedir. Bu nedenle dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka uygunluk bulunmamaktadır.

Vergi mahkemesi bu gerekçeyle cezalı tarhiyatı kaldırmıştır.

Davalı idarenintemyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin, 07/03/2018 tarih ve E:2015/2246, K:2018/2325 sayılı kararı:

Takdire sevk tarihine bakılarak sadece zamanaşımını kesmek amacıyla takdire sevk edildiği sonucuna varılarak ya da takdir sebeplerinin bulunmaması halinde takdire sevk işlemlerinin zamanaşımını durdurmayacağının kabulünde hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Zira, takdir sebeplerinin varlığı halinde; zamanaşımı süresi dolmadan her zaman takdire sevk işlemi yapılabilir. Mevcut vergi incelemeleri tamamlanmadan da takdire sevk işleminin bu çerçevede yapılabileceği ve tamamlanan inceleme sonucunda elde edilen bilgi ve donelerin takdir komisyonunca da değerlendirilebileceği tabiidir.

Re'sen takdir sebebinin bulunmaması nedeniyle takdir komisyonuna sevk işleminin zamanaşımını durdurmayacağı gerekçesi ile karar verilmiş ise de, vergi mahkemesince zamanaşımı bulunup bulunmadığı hususunun tespiti için takdir komisyonuna sevk tarihi, takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi, ihbarnamenin tebliğ tarihi ve takdir komisyonunda geçen süre dikkate alınarak zamanaşımının bulunup bulunmadığının incelenmesi, bulunmadığının tespiti durumunda işin esasının incelenerek yeniden karar verilmesi gerekmektedir.

Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.

Ankara2. Vergi Mahkemesinin, 04/10/2018 tarih ve E:2018/1102, K:2018/1299 sayılı ısrar kararı:

Vergi mahkemesi aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

Davalı idarenin temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, 27/02/2019 tarih ve E:2019/42, K:2019/116sayılı kararıylatemyiz istemini reddetmiştir.

KARAR DÜZELTME TALEP EDENİN İDDİALARI :Uyuşmazlık konusu tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, bu nedenle Kurul kararının kaldırılarak aksi yönde verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI :Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ K4'NIN DÜŞÜNCESİ :2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 54. maddesinde yazılı sebepler bulunmadığından, karar düzeltme isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, karar düzeltme istemine ilişkin dilekçede ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 54. maddesinin (c) bendi hükmüne uygun bulunduğundan kararın düzeltilmesi isteminin kabulüyle Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 27/02/2019 tarih ve E:2019/42, K:2019/116 sayılı kararının kaldırılmasına karar verildikten sonra temyiz istemi yeniden incelenerek işin gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :

MADDİ OLAY:

Davacının 2007 yılına ilişkin hesap ve işlemlerinin, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı 12/10/2012 tarihli vergi tekniği raporuyla tespit edilen K6'tan temin edilen faturalar yönünden incelenmesi 29/12/2012 tarihli yazı ile vergi denetmenliğinden istenilmiştir.

Davacı hakkında düzenlenen 24/04/2013 tarihli vergi tekniği raporunda 31/12/2012 tarihli defter ve belge isteme yazısının bilinen en son adresinde davacı şirkete tebliğ edilemediği ifade edilmiştir. Raporda, aynı tarihli bir başka yazının davacı şirketin ortaklarından K5'e ikametgâh adresinde tebliğ edilemediği; diğer ortak K2'a yazılan aynı tarihli bir başka yazının ise ikametgâh adresinde bu kişinin eşine tebliğ edildiği, ancak bu kişinin defter ve belgeleri gerek on beş günlük süre içerisinde gerekse talep ettiği ek süre içerisinde incelemeye ibraz etmediği belirtilmiştir.

Bu arada davacı 31/12/2012 tarihinde takdire sevk edilmiştir.

Anılan vergi tekniği raporunda davacının 2007 yılında yukarıda adı geçen mükelleften farklı iki mükellef tarafından düzenlenmiş gerçek bir emtia teslimine dayanmayan faturaları indirim konusu yaptığının 03/07/2012 tarihli vergi inceleme raporuyla ortaya konulduğu belirtildikten sonra davacının defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi re'sen tarh ve takdir nedeni olarak gösterilmiştir.

Takdir komisyonunca anılan vergi tekniği raporu dayanak alınarak 21/11/2013 tarihli takdir komisyonu kararları verilmiştir.

Anılan takdir komisyonu kararlarına istinaden 2007 yılının Şubat, Haziran ilâ Aralık dönemleri için katma değer vergisi tarhiyatı yapılmış bir kat tutarında vergi ziyaı cezası kesilmiştir.

10/12/2013 tarihinde tebliğ edilen ihbarname içeriği vergi ve cezanın kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde, zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmıştır.

Anılan Kanun'un 114. maddesinin ikinci fıkrasının zamanaşımının durma süresinin belirsizliğinin Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesine aykırı olduğu gerekçesiyle Anayasa Mahkemesi'nin 15/10/2009 tarihli ve E: 2006/124, K: 2009/146 sayılı kararı ile iptal edilmesinden sonra 23/7/2010 tarihli ve 6009 sayılı Kanun'un 8. maddesiyle yeniden düzenlenen ve 1/7/2010 tarihinden geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe giren halinde "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." düzenlemesine yer verilmiştir.

Kanun'un 30. maddesinin birinci fıkrasında "Resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır. İnceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkı resen takdir olunmuş sayılır." hükmü yer almaktadır.

213 Kanun'un 72 ila 75. maddelerinde takdir komisyonunun kuruluşu, üyelerin seçilmesi, görev ve yetkileri sayılmış, aynı Kanun'un 31. maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı belirtilmiştir. Kanun'un 74. maddesinin "a" işaretli fıkrasında ise, takdir komisyonlarının maddede sayılan görevlerini yaparken takdir sebeplerinin bulunup bulunmadığını inceleyemeyeceği, yalnız hatalı gördüğü işlemlerde ilgili vergi dairesini yazı ile ikaz etmeye mecbur olduğu hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:

Vergilendirme yetkisi, devletin ülkesi üzerindeki egemenliğine bağlı olarak vergi alma konusunda sahip olduğu hukuksal ve fiilî güçten kaynaklanmaktadır. Bu yetkiye dayanılarak kamu giderlerini karşılamak amacıyla alınan vergi, Anayasa'nın 73. maddesine göre gerçek ve tüzel kişilerin -kanunlarla belirlenmek koşuluyla- mali güçlerine göre yerine getirmek zorunda olduğu bir yükümlülüktür.

Devletin kamusal gereksinimlerin karşılanması için egemenlik gücüne dayanarak tek taraflı iradesiyle kişilere yüklediği kamu alacağı biçiminde tanımlanan verginin anayasal sınırlar içinde salınıp toplanması zorunluluğu açıktır. Verginin niteliklerini oluşturan kanuni düzenlemelerde Anayasa'nın bu konudaki ilkelerinin özenle gözönünde tutulması gerekmektedir.

Anayasa'nın 73. maddesinin birinci fıkrasında, herkesin kamu giderlerini karşılamak üzere mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlü olduğu belirtilmiş, diğer fıkralarında da bu yükümlülüğün ilkeleri gösterilmiştir. Devletin vergilendirme yetkisi, Anayasa'nın 73. maddesinde yer alan verginin kanuniliği, mali güce göre ödenmesi, genelliği, vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı ilkeleri yanında Anayasa'nın genel ilkeleri ile de sınırlandırılmıştır.

Verginin kanuniliği ilkesi takdire dayalı keyfî uygulamaları önleyecek sınırlamaların kanunda yer almasını gerektirmekte ve vergi yükümlülüğüne ilişkin düzenlemelerin konulması, değiştirilmesi veya kaldırılmasının kanun ile yapılmasını zorunlu kılmaktadır.

Anayasa koyucu, her çeşit mali yükümlülüğün kanunla konulmasını öngörürken keyfî ve takdire dayalı uygulamaları önlemeyi amaçlamıştır. Kanun koyucunun yalnız konusunu belli ederek bir mali yükümlülüğün ilgililere yükletilmesine izin vermesi, bunun kanunla konulmuş sayılabilmesi için yeterli değildir. Bireylerin sosyal ve ekonomik durumlarını etkileyecek keyfî uygulamalara neden olmaması için vergilendirmede vergiyi doğuran olay, yükümlü, vergilerin matrah ve oranlarının yukarı ve aşağı sınırları, tarh ve tahakkuk ve tahsil usulleri ile yaptırımları gibi belli başlı temel ögelerinin yasalarla belirlenmesi gerekir. Zamanaşımı da vergilerin kanuniliği ilkesi gereği kanunla öngörülmesi gereken vergilendirmenin temel unsurlarından biridir.

Vergi alacaklısı olan devlet ile vergi borçlusu olan vergi ödevlisine karşılıklı yükümlülükler yükleyen vergilendirme ilişkisi gereği, mükelleflerin yükümlüklülerini zamanında, usulüne uygun ve eksiksiz yerine getirmesi, idarenin de vergiyi mükelleflere Anayasa ve kanunlarla tanınmış teminatlara uygun olarak zamanında tarh ve tahakkuk ettirmesi gerekmektedir. Bu bağlamda vergilerin kanuniliği ilkesi vergi yükümlüsüne yasal sınırların aşılmaması güvencesini getirdiği gibi, vergi alacaklısına da yasal sınırların varlığı halinde, vergi alacağını alma yetkisini kullanma olanağını vermektedir. Vergi yasalarının vergiyi bağladığı olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğan vergi alacağı, mükellef bakımından vergi borcunu teşkil etmektedir.

Kamu yararı düşüncesiyle kabul edilen ve vergi idaresini borçlarını takip etme konusunda dikkatli olmaya yönelttiği gibi disipline de eden ve bu anlamda vergi idaresinin etkinliğini artıran zamanaşımı, mükellefin müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade etmektedir. Vergilendirmenin temel öğeleri arasında yer alan zamanaşımı süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması sonucunu doğurur.

Vergi hukukunda zamanaşımının durması, kanunda sayılan hallerin ortaya çıkması ile zamanaşımı süresinin işlememesini ifade etmektedir. Vergi dairesinin matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurması zamanaşımı süresini durdurmaktadır. 213 sayılı Kanun'un 114. maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ve Anayasa Mahkemesinin iptal kararı doğrultusunda takdir komisyonunda geçen süre açısından belirlilik sağlama amacı taşıyan düzenlemeye göre takdir komisyonuna başvuru üzerine işlemeyen zamanaşımı süresi her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamayacaktır. Takdir komisyonuna başvuru ile duran zamanaşımı süresi, takdir komisyonu kararının vergi idaresine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden yeniden işlemeye başlayacaktır.

Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk devleti ilkesinin ve temel hak ve hürriyetlerin hangi koşullar altında sınırlanacağını gösteren Anayasa'nın 13. maddesindeki kanunilik koşulunun en önemli gerekliliklerinden biri olan hukuk güvenliği, hukuki belirliliği zorunlu kılar. Hukuki belirlilik ilkesinin vergilendirme ilişkisindeki görünümü olan vergilemede belirlilik ilkesi, vergisel yükümlülüğün hem kişiler hem de idare yönünden belli ve kesin olmasını, vergilendirmeye ilişkin kanun kuralının, ilgili kişilerin mevcut şartlar altında belirli bir işlemin ne tür sonuçlar doğurabileceğini makul bir düzeyde öngörmelerini mümkün kılacak şekilde düzenlenmesini gerektirir.

213 sayılı Kanun'un 113 ve 114. maddelerindeki kanuni düzenlemeler, vergilerin kanuniliği ilkesinin gerekliliklerine uygun olarak zamanaşımının mahiyeti, sonuçları, zamanaşımı süresinin durması ve tekrar işlemesi açısından devletin vergi alacağı yanında mükelleflerin temel hak ve özgürlüklerini güvence altına alan hükümler içermektedir. Bu bağlamda takdir komisyonuna başvurunun zamanaşımı süresini durduracağı ve işlemeyen zamanaşımı süresinin bir yıldan fazla olamayacağı yolundaki düzenlemeler mükellefler tarafından belirli ve öngörülebilir niteliktedir. Kanun koyucu bu düzenlemeler ile vergi alacaklısı olan devlete vergi alacağını tarh etme konusunda bir yetki tanımış, bu yetkinin kullanımının kapsamını ve bunun işlemekte olan zamanaşımı süresine olan etkisini de ayrıca belirlemiştir. Vergi alacaklısı olan devlet ile vergi borçlusu olan mükellefin vergilendirmeye dayalı karşılıklı yükümlülükler yükleyen ilişkisinde verginin tarh edilme süresini kanunla belirlenen bir süre boyunca uzatan söz konusu kanuni düzenlemenin ve bu kuralın uygulanması amacıyla takdir komisyonuna başvurulmasının kamu yararı içermediğinden söz edilemeyeceği gibi vergi mükelleflerine orantısız yük yüklediğinden de bahsedilemeyecektir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde sayılan re'sen vergi tarhını gerektiren sebeplerin varlığı halinde vergi inceleme elemanlarınca ilgili dönem matrahı re'sen takdir edilebileceği gibi takdir komisyonuna başvurularak da matrahın takdir edilmesi sağlanabilecektir. Bu kural karşısında, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde matrahın takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceği tartışmasız olup bu durumdaki bir mükellefin takdire sevk edilmesine ve düzenlenen inceleme raporlarının takdir komisyonunca done olarak kullanılmasına yasal bir engel bulunmamaktadır.Ayrıca Kanun'un 74. maddesindeki kuraldan takdir komisyonunun takdir nedenleri ile ilgili herhangi bir belirleme yapma veya bu nedenleri değiştirme yetkisinin bulunmadığı anlaşılmaktadır.

Kanun'da takdir komisyonuna başvurulmasına bağlanan ve hukuken öngörülebilirlik arz eden hukuki sonuç zamanaşımının durması olduğundan genel ilke olarak takdir komisyonuna sevkle tarh zamanaşımının durduğunun kabulü gerekmektedir.

Uyuşmazlık konusu olayda hakkında vergi incelemesi başlatılan davacı takdire sevk edilmiş, takdir komisyonunca henüz matrah takdir edilmeden incelemenin tamamlanması üzerine ve davacı hakkında vergi tekniği raporu düzenlendikten sonratakdir komisyonunca anılan vergi tekniği raporundaki tespitler esas alınmak suretiyle matrah takdirine gidilmiştir.

Bu nedenle, 2007 yılına ilişkin tarh zamanaşımı süresinin dolmasından önce 31/12/2012 tarihinde yapılan takdire sevk işlemi, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesi uyarınca işlemeye devam eden tarh zamanaşımı süresini durduracaktır.

Olayda, defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin ikinci fıkrasının (3) numaralı bendi uyarınca re'sen tarh ve takdir nedeni olarak gösterildiğinden mahkemece bu nedenin ve vergilendirmeye esas alınan matrahın hukuka uygun olup olmadığı yönünden yapılacak inceleme ve değerlendirmede varılacak sonuca göre karar verilmesi gerekirken dava konusu vergi ve cezaların zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle verilen temyize konu ısrar kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.

KARAR SONUCU :

Açıklanan nedenlerle;

1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,

2- Ankara 2. Vergi Mahkemesinin, 04/10/2018 tarih ve E:2018/1102, K:2018/1299 sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,

3-Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 23/10/2019 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

X - KARŞI OY:

Kararın düzeltilmesi istemini içeren dilekçede öne sürülen hususlar, kararın düzeltilmesini sağlayacak nitelikte bulunmadığından istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.