27575268-105[327-2019-165]-232743 Sayılı Özelge

- Şirketiniz ile T.C. Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanlığı arasında … tarihinde, …'nde doğalgaz ile elektrik enerjisi üreten bir tesisin yapımı ve işletilmesi hakkında bir uygulama anlaşması imzalandığı,

- … ile şirketiniz arasında … tarihinde imzalanan … Anlaşması (…) hükümlerine göre; "Anlaşma Yılı" ticari işletme tarihinden başlayıp, ticari işletme tarihinin bulunduğu takvim yılının son günü sona eren anlaşma yılı hariç her takvim yılının 1 Ocak günü başlayarak ilk dönem içerisinde birbirini takip eden her 12 aylık süre olarak tanımlandığı,

- … ve … Anlaşmasına göre 20 yıl olan ilk dönem yetki süresi hesaplanırken "Anlaşma Yılı" tanımına göre şirketinizin ticari faaliyete başladığı Haziran-Aralık 1999 yılının anlaşma yılı olarak göz önüne alınmadığı,

- Yetki süresinin, 20 anlaşma yılı ve ticari faaliyete başlanılan yıl olan 1999 yılı olmak üzere toplam 21 yıl olduğu,

- Uygulama anlaşması hükümlerine göre bahsi geçen tesisin bütünlük içinde ve bakımlı bir şekilde devir tarihinde Bakanlığın belirleyeceği bir kuruluşa (Devralan) devir edileceği, santral devir tarihinin elektrik üretim lisans tarihinin sona erdiği … olarak planlandığı ve nihai tarihin Bakanlıkça belirleneceği,

- Devir tarihinde Bakanlığın belirleyeceği bir kuruluşa devredilecek olan sabit kıymetlerin 1999 yılından başlamak üzere 21 yıl süre ile amortismana tabi tutulduğu, ancak devir işleminin Haziran 2019 döneminde yapılacağı için sabit kıymetlerin Temmuz-Aralık 2019 dönemine ait olan amortisman tutarı kadar kayıtlarda net defter tutarı kalacağı

belirtilerek, kalan 6 aylık net defter tutarının, Haziran 2019 döneminde mi yoksa Aralık 2019 döneminde mi amortisman gideri olarak dikkate alınması gerektiği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmiştir.

A- KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:

3996 sayılı Bazı Yatırım ve Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret Modeli Çerçevesinde Yaptırılması Hakkında Kanunun "Amaç" başlıklı 1 inci maddesinde, "Bu Kanunun amacı kamu kurum ve kuruluşlarınca (kamu iktisadi teşebbüsleri dahil) ifa edilen, ileri teknoloji veya yüksek maddi kaynak gerektiren bazı yatırım ve hizmetlerin, yap işlet devret modeli çerçevesinde yaptırılmasını sağlamaktır." denilmekte olup, 3 üncü maddesinin (a) bendinde de, "Yap-İşlet-Devret Modeli: İleri teknoloji ve yüksek maddi kaynak ihtiyacı duyulan projelerin gerçekleştirilmesinde kullanılmak üzere geliştirilen özel bîr finansman modeli olup, yatırım bedelinin (elde edilecek kar dahil) sermaye şirketine veya yabancı şirkete, şirketin işletme süresi içerisinde ürettiği mal veya hizmetin idare veya hizmetten yararlananlarca satın alınması suretiyle ödenmesini" ifade ettiği hükmü ile,

Aynı Kanunun "Devir" başlıklı 9 uncu maddesinde ise "Bu Kanuna göre sermaye şirketi veya yabancı şirket tarafından yapılan yatırım ve hizmetler, sözleşmenin sona ermesi ile birlikte her türlü borç ve taahhütlerden ari, bakımlı, çalışır ve kullanılabilir durumda bedelsiz olarak kendiliğinden idareye geçer." hükümleri yer almaktadır.

Dolayısıyla, sözleşmenin taraflarından birinin kamu kurumu olması nedeniyle, söz konusu sözleşmenin yap-işlet-devret sözleşmesi kapsamı çerçevesinde değerlendirilmesi gerekmektedir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safî kurum kazancının tespitinde de 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ticarî kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Bilanço Esasında Ticari Kazancın Tespiti" başlıklı 38 inci maddesinde ise; bilanço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulacağı hükme bağlanmıştır. Anılan Kanununu 40 ıncı maddesinde, safi kazancın tespit edilmesinde indirilecek giderler sayılmış olup, maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin, (7) numaralı bendinde de Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanların safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği hükme bağlanmıştır.